I limiti del diritto di detrazione
Il recupero dell’imposta subito sugli acquisti è sottoposto od alcuni limiti, i quali possono comportare l’esclusione o la perdita di tale recupero. Questi limiti possono essere di natura sostanziale, formale e temporale.
Nell’ambito dei limiti di natura sostanziale, diciamo che è esclusa la detraibilità non solo dell’imposta relativa agli acquisti destinati all’effettuazione di operazioni esenti, ma anche di quella relativa agli acquisti destinati all’effettuazione della maggior parte delle operazioni non soggette all’imposta. In poche parole, la detrazione è consentita solo nei casi di acquisti finalizzati all’effettuazione di operazioni che sono soggette ad IVA. Pertanto non tutta l’imposta subita sugli acquisti dai soggetti IVA è detraibile.
Per determinare l’ammontare d’imposta indetraibile bisogna individuare gli acquisti che siano finalizzati ad operazioni esenti o non soggette all’imposta, oppure individuare gli acquisti finalizzati ad una attività che sia costituita allo stesso tempo sia da operazioni che danno diritto alla detrazioni, che da operazioni esenti. Nel primo caso opera il limite della cd. indetraibilità specifica, in quanto è indetraibile l’interno importo dell’imposta. Nel secondo caso, invece opera il limite della cd. detraibilità oro rata.
Quest’ultimo consiste nel riconoscimento del diritto di detrazione in misura proporzionale al rapporto tra l’ammontare delle operazioni che danno diritto alla detrazione, effettuate nel corso dell’anno, e questo ammontare aumentato delle operazioni esenti (ad esempio, se le operazioni esenti effettuate dal soggetto rappresentano il 70% e il restante 30% è rappresentato dalla operazioni soggette al tributo, in tal caso l’imposta complessivamente subita sugli acquisti sarà detraibile solo per il 30%).
Infine, solo per l’imposta relativa agli acquisti di beni ammortizzabili opera anche il limite del cd. pro rata temporis, che consiste nel fatto che la detrazione effettuata nell’anno d’acquisto dei singoli beni è soggetta a rettifica, in aumento o in diminuzione, in ciascuno dei 4 anni successivi alla loro entrata in funzione, qualora si verifichi un cambiamento della percentuale di detraibilità superiore a 10 punti. Questa disciplina è previste per evitare che possano essere conseguiti ingiusti vantaggi dal concentrare gli acquisti di beni ammortizzabili nei periodi d’imposta in cui è maggiore la percentuale di detraibilità.
I limiti di natura formale, invece si riferiscono alla necessaria osservanza degli obblighi di registrazione delle fatture e di dichiarazione annuale. Ciò è previsto, in quanto le detrazioni sono giuridicamente riconoscibili solo se confluiscono nella dichiarazione annuale. Ulteriori limiti di medesima natura sono previsti per gli enti non commerciali, i quali devono predisporre una contabilità separata, da quella relativa all’attività principale, per le attività commerciali o agricole.
Infine, abbiamo i limiti di natura temporale, per i quali la legge dispone che il diritto di detrazione può essere esercitato, in un secondo momento, con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo in cui il diritto alla detrazione è sorto, e secondo le condizioni esistenti al momento della nascita del diritto medesimo. Quindi, ad esempio, l’imposta relativa agli acquisti effettuati nel 2005 può essere detratta, oltre che nella dichiarazione relativa all’imposta dovuta per il medesimo anno, anche nelle dichiarazioni relative ai successivi anni 2006 e 2007; però rimangono identici i criteri di quantificazione delle medesime detrazioni.
Le variazioni delle operazioni e degli adempimenti IVA
Le variazioni delle operazioni, fanno riferimento a quei casi in cui aumenta l’ammontare del corrispettivo originariamente pattuito (venir meno di sconti inizialmente convenuti), ovvero viene meno, totalmente o parzialmente, l’operazione originaria (dichiarazione di nullità, annullamento e simili), o se ne riduce l’ammontare imponibile (riduzione del prezzo originariamente concordato). Per le ipotesi in cui aumenti il corrispettivo originario, occorre che, in relazione al maggiore aumento, vengano osservati gli obblighi di fatturazione, registro e versamento.
Quindi restano fermi i precedenti adempimenti, viene soltanto imposta l’emissione di una nuova fattura, integrativa di quella precedente. Mentre, per le ipotesi in cui viene meno l’operazione originaria, o se ne riduce l’ammontare imponibile, è consentito a colui che ha emesso la fattura originaria, di recuperare l’imposta inizialmente applicata attraverso l’emissione di una cd. noto di variazione, attraverso la quale viene attuata una controfatturazione dell’operazione, che consente alle parti di procedere ad una documentata neutralizzazione dell’iniziale applicazione dell’imposta.
La rettifica degli adempimenti IVA, invece fa riferimento ai casi in cui emergano delle inesattezze nella fatturazione originaria. In questi casi, è previsto l’obbligo dell’emissione di una fattura integrativa (in aumento) se si tratta di inesattezze consistenti nell’iniziale applicazione di un’imposta minore del dovuto; e l’emissione di una nota di variazione (in diminuzione, ed entro un anno dalla data dell’operazione) se invece si tratta di inesattezze che avevano determinato l’applicazione di una imposta maggiore del dovuto.